Thành lập công ty ma để mua bán hóa đơn trị gia tăng khống

Ngày 8/1/2025, Cơ quan Cảnh sát điều tra (CSĐT) Công an thành phố Gia Nghĩa, tỉnh Đắk Nông cho biết, đơn vị đã ra quyết định khởi tố vụ án, khởi tố bị can đối với 4 đối tượng về hành vi mua, bán trái phép hóa đơn. Các đối tượng này đã dùng thủ đoạn mua căn cước công dân của người dân để thành lập các công ty, doanh nghiệp “ma”, thực hiện mua bán hóa đơn giá trị gia tăng khống để trục lợi bất chính.[1]

Các đối tượng bị khởi tố, bắt tạm giam gồm: Lê Thiện Nhật Thi (sinh năm 1989), Lò Ái Nhi (sinh năm 1991) cùng trú tại quận Gò Vấp, Thành phố Hồ Chí Minh; Trần Vinh Sơn (sinh năm 1988), trú tại huyện Ninh Phước, tỉnh Ninh Thuận và áp dụng biện pháp ngăn chặn cấm đi khỏi nơi cư trú đối với Tô Diễm Xuân (sinh năm 1994), trú tại huyện Phong Điền, thành phố Huế về hành vi mua bán trái phép hóa đơn.

Theo kết quả điều tra, đường dây mua bán trái phép hóa đơn giá trị gia tăng do Lê Thiện Nhật Thi cầm đầu đã thành lập trên 80 công ty nhưng không tiến hành bất kỳ hoạt động kinh doanh thực tế nào mà chỉ để thực hiện hành vi bán trái phép hóa đơn giá trị gia tăng khống.

Từ năm 2022 đến nay, Lê Thiện Nhật Thi, Lò Ái Nhi, Trần Vinh Sơn, Diễm Xuân và một số đối tượng khác đã xuất bán hơn 20 nghìn hóa đơn giá trị gia tăng cho các công ty, doanh nghiệp tại nhiều tỉnh, thành phố trong cả nước với tổng số tiền giao dịch qua tài khoản ngân hàng là hơn 10 nghìn tỷ đồng, tổng số tiền hàng hóa sau thuế ghi trên hóa đơn khoảng 2.150 tỷ đồng, thu lợi bất chính nhiều tỷ đồng.

Theo Thượng tá Nguyễn Xuân Đức, Trưởng Công an thành phố Gia Nghĩa, vụ án đang được Cơ quan CSĐT Công an thành phố Gia Nghĩa tiếp tục mở rộng điều tra để xử lý nghiêm các đối tượng liên quan theo quy định của pháp luật, trong đó có các đối tượng mua hóa đơn trái phép của các đối tượng này.

Cơ quan điều tra cho biết, nhóm đối tượng này dùng thủ đoạn là mua căn cước công dân của người dân rồi về sử dụng để thành lập các công ty, doanh nghiệp “ma” để thực hiện mua bán hóa đơn giá trị gia tăng khống, chủ yếu là hóa đơn các mặt hàng vật liệu xây dựng như cát, sỏi và đá, làm thất thu ngân sách nhà nước và thu lợi bất chính số tiền lớn.

Quá trình điều tra, Công an thành phố Gia Nghĩa đã thu giữ hơn 80 mẫu hộp dấu của các công ty “ma”, hơn 70 căn cước công dân để sử dụng vào việc thành lập công ty, trên 120 hồ sơ thành lập công ty “ma”, 08 điện thoại; 03 bộ máy tính, máy in, máy móc các loại và các tài liệu liên quan đến việc mua bán hóa đơn giá trị gia tăng.

Nhóm đối tượng mua bán hơn 140.000 tờ hóa đơn khống lĩnh 297 tháng tù

Tương tự những thủ đoạn trên, 16 bị cáo trong đường dây mua bán hóa đơn trái phép và trốn thuế liên tỉnh do Nguyễn Văn Tuấn, sinh năm 1988, trú tại quận Tân Phú, thành phố Hồ Chí Minh, cầm đầu đã phải chịu tổng mức hình phạt 297 tháng tù về các hành vi "trốn thuế”, "mua bán trái phép hóa đơn”.[2]

Theo hồ sơ vụ án, qua công tác nắm tình hình quản lý thuế tại Công ty TNHH MTV Chiến Thắng (khu Đồi Hoa, thị trấn Chi Nê, huyện Lạc Thủy) do Lương Văn Chiến làm Giám đốc, nhận thấy có dấu hiệu vi phạm pháp luật thuế và hóa đơn, Cục Thuế tỉnh đã chỉ đạo các đơn vị chức năng xác minh thông tin, gửi Cơ quan An ninh điều tra Công an tỉnh Hòa Bình đề nghị phối hợp điều tra, xác minh, xử lý.

Căn cứ kết quả điều tra, Cơ quan an ninh điều tra đã ra Quyết định khởi tố vụ án hình sự "mua bán trái phép hóa đơn” và "trốn thuế” xảy ra tại Hòa Bình và nhiều địa phương trong cả nước;

Đồng thời, ra quyết định khởi tố bị can đối với Lê Thanh Phúc (SN 1996), Nguyễn Hoài Sơn (SN 1997), Đường Trung Trực (SN 1999), Hồng Minh Đạt (SN 1995), Tưởng Thanh Tri (SN 1999) cùng trú tại huyện Châu Thành, tỉnh Đồng Tháp cùng 11 bị can khác để điều tra về các hành vi "trốn thuế”, "mua bán trái phép hóa đơn”.

Kết quả điều tra xác định từ năm 2020 đến tháng 9/2023, các đối tượng đã thành lập 64 công ty "ma” để xuất trái phép 140.024 hóa đơn điện tử. Trong đó, 76.561 hóa đơn xuất cho gần 9.000 cơ quan, doanh nghiệp, tổ chức, cá nhân ở 63/63 tỉnh, thành phố trong cả nước với tổng số tiền hàng hóa, dịch vụ chưa thuế ghi trên hóa đơn hơn 3.216 tỷ đồng.

Với hành vi phạm tội nêu trên, sau khi xem xét toàn diện nội dung vụ án và vai trò của từng bị cáo, Hội đồng xét xử Tòa án nhân dân tỉnh Hòa Bình đã tuyên phạt 16 bị cáo với tổng mức hình phạt 297 tháng tù.

Hội đồng xét xử cũng đã tuyên truy thu số tiền các bị cáo được hưởng lợi trái phép.

Sử dụng hàng chục công ty ma để mua bán hóa đơn trái phép

Cũng liên quan đến hành vi mua bán trái phép hóa đơn, Tòa án nhân dân TP Hà Nội cũng đã mở phiên tòa sơ thẩm xét xử bị cáo Nguyễn Bích Thủy (SN 1962, trú tại phường Ngọc Lâm, quận Long Biên, Hà Nội); Đào Hoàng Hiệp (SN 1979, ở thị trấn Trâu Quỳ, huyện Gia Lâm, Hà Nội); Đào Thị Huyền (SN 1961, ở phường Phố Huế, quận Hai Bà Trưng, Hà Nội) cùng 3 đồng phạm về tội “Mua bán trái phép hóa đơn”.[3]

Theo hồ sơ vụ án, từ năm 2015, để có pháp nhân thực hiện việc mua bán hóa đơn, Nguyễn Bích Thủy đã thuê, nhờ người đứng tên thành lập 4 công ty và mua lại 8 công ty khác với giá 100 triệu đồng/công ty. Thực tế, các công ty này không có hoạt động sản xuất kinh doanh mà Thủy sử dụng để phục vụ mục đích mua bán trái phép hóa đơn, thu lời bất chính.

Trong số này có Công ty TNHH Thương mại xây dựng Sông Thương; Công ty Xây dựng và thương mại tổng hợp Bảo Long; Công ty TNHH Đầu tư kinh doanh thương mại và vận tải du lịch Hùng Hưng...

Để quản lý việc xuất hóa đơn, kê khai báo cáo thuế, Thủy thuê đối tượng tên Hạnh (hiện chưa rõ thông tin) làm kế toán thuế, viết hóa đơn, đóng dấu, hoàn thiện chứng từ hợp đồng, phiếu xuất kho... cung cấp cho các công ty mua và sử dụng hóa đơn. Với mỗi hóa đơn xuất ra, nhóm Thủy thu từ 1% đến 3% số tiền trên tổng giá trị tiền hàng trước thuế ghi trên hóa đơn.

Đối phó với quy định hóa đơn có giá trị trên 20 triệu đồng phải thanh toán qua ngân hàng, nhóm Thủy “lách luật” bằng thủ đoạn hết sức tinh vi. Theo đó, nếu khách mua không có tiền chuyển khoản, Thủy đưa tiền mặt, kèm các chứng từ nộp, rút tiền, sau đó cho người quen mang đến ngân hàng nộp tiền vào tài khoản của công ty mua hóa đơn, kế đến chuyển tiền vào tài khoản của các công ty bán hóa đơn, rồi rút tiền mặt đưa lại cho Thủy.

Trường hợp khách có tiền để chuyển khoản, Thủy chỉ giao chứng từ rút tiền cho nhân viên đi rút tiền về đưa cho mình, sau đó trả lại cho khách mua hóa đơn.

Quá trình thực hiện mua bán trái phép hóa đơn, Thủy móc nối với Đào Thị Huyền (chủ cửa hàng Huyền - Yến), để khi có khách mua hàng cần lấy hóa đơn thì liên hệ với Thủy. Huyền trả tiền mua hóa đơn của Thủy từ 1-3% trên tổng giá trị tiền hàng trước thuế ghi trên hóa đơn. Bằng cách thức này, Huyền đã bán 118 hóa đơn của các công ty do Thủy quản lý với tổng giá trị tiền hàng gần 43 tỷ đồng.

Quá trình điều tra đã xác định, 12 công ty do Thủy quản lý đã nhận 2.339 lần chuyển tiền vào tài khoản với tổng số tiền gần 952 tỷ đồng. Các công ty này đã bán ra 534 hóa đơn giá trị gia tăng với tổng số tiền gần 196,7 tỷ đồng và tiền thuế phải nộp là 19,67 tỷ đồng.

Liên quan tới vụ án, quá trình điều tra cũng xác định, Huyền còn thông qua Đào Hoàng Hiệp để lấy 257 số hóa đơn của Công ty CP Thương mại kỹ thuật điện - điện tử viễn thông Hùng Hương (Công ty Hùng Hương) với tổng số tiền hàng hơn 93 tỷ đồng.

Bị cáo Hiệp cũng được 1 đối tượng tên Ngọc (chưa rõ lai lịch) thuê đi thực hiện việc rút tiền trong tài khoản của Công ty TNHH Thương mại và dịch vụ tổng hợp Shinwon; Công ty TNHH Thương mại và xây dựng S&S; Công ty TNHH Thương mại vật liệu Duy Tùng; Công ty Duy Hưng; Công ty Sơn Hà Fico và Công ty Thuận Thành.

Để rút tiền, Ngọc hợp thức cho Đào Hoàng Hiệp là nhân viên của các công ty trên, sử dụng giấy giới thiệu, kiêm ủy quyền khi đến các ngân hàng mở tài khoản. Sau đó, Hiệp thực hiện rút tiền trong tài khoản, hợp thức việc mua bán trái phép hóa đơn. Tổng số tiền Hiệp đã sử dụng giấy giới thiệu và séc rút tiền từ 6 công ty trên là hơn 256 tỷ đồng, thông qua 261 lần rút tiền.

Tại tòa, Nguyễn Bích Thủy và các đồng phạm đều thừa nhận hành vi phạm tội như cáo trạng truy tố. Một số bị cáo được ghi nhận đã nộp lại phần lớn số tiền thu lời bất chính.

Theo đánh giá của hội đồng xét xử, các bị cáo vì vụ lợi đã thực hiện hành vi phạm tội nhiều lần, trong thời gian dài. Trong đó, bị cáo Thủy giữ vai trò khởi xướng, điều hành toàn bộ hoạt động mua bán hóa đơn, phân chia số tiền hưởng lợi. Các bị cáo khác giữ vai trò giúp sức tích cực ở các mức độ khác nhau và đều được hưởng lợi.

Tòa cho rằng cần thiết phải áp dụng hình phạt tương xứng với tính chất, mức độ phạm tội của từng bị cáo. Từ đó, quyết định tuyên phạt Nguyễn Bích Thủy 36 tháng tù, phạt bổ sung 50 triệu đồng; Đào Hoàng Hiệp 26 tháng tù và Đào Thị Huyền 30 tháng tù. Những bị cáo còn lại, lần lượt bị tuyên phạt từ 12 tháng tù đến 24 tháng tù nhưng cho hưởng án treo.

Những hành vi nào được xem là mua bán trái phép hóa đơn?

Theo quy định tại khoản 3, Điều 2 Thông tư liên tịch 10/2013/TTLT-BTP-BCA-TANDTC-VKSNDTC-BTC quy định về tội in, phát hành, mua bán trái phép hóa đơn, chứng từ thu nộp ngân sách nhà nước. [4] Cụ thể:

"3. Các hành vi quy định tại Điều 164a của BLHS được hiểu như sau:

a) In trái phép hóa đơn, chứng từ thu nộp ngân sách nhà nước là hành vi tự in hóa đơn hoặc tự khởi tạo hóa đơn điện tử khi không đủ điều kiện hoặc không đúng, không đầy đủ các nội dung theo quy định của pháp luật; In hóa đơn giả hoặc khởi tạo hóa đơn điện tử giả;

b) Phát hành trái phép hóa đơn, chứng từ thu nộp ngân sách nhà nước là hành vi lập tờ thông báo phát hành không đầy đủ nội dung; không gửi hoặc không niêm yết tờ thông báo phát hành hóa đơn theo đúng quy định;

c) Mua bán trái phép hóa đơn, chứng từ thu nộp ngân sách nhà nước gồm các hành vi sau đây:

c.1) Mua, bán hóa đơn chưa ghi nội dung hoặc ghi nội dung không đầy đủ, không chính xác theo quy định;

c.2) Mua, bán hóa đơn đã ghi nội dung, nhưng không có hàng hóa, dịch vụ kèm theo;

c.3) Mua, bán hóa đơn giả, hóa đơn chưa có giá trị sử dụng, hóa đơn đã hết giá trị sử dụng, hóa đơn của cơ sở kinh doanh, dịch vụ khác để hợp thức hóa hàng hóa, dịch vụ mua vào hoặc cấp cho khách hàng khi bán hàng hóa dịch vụ;

c.4) Mua, bán, sử dụng hóa đơn có sự chênh lệch về giá trị hàng hóa, dịch vụ giữa các liên của hóa đơn."

Hành vi mua bán trái phép hóa đơn sẽ bị xử lý như thế nào?

Về xử phạt vi phạm hành chính

Việc xử phạt vi phạm hành chính về hóa đơn thực hiện theo các quy định liên quan tại Nghị định số 125/2020/NĐ-CP ngày 19/10/2020 của Chính phủ quy định về xử phạt vi phạm hành chính về thuế, hóa đơn (được sửa đổi, bổ sung tại Nghị định số 102/2021/NĐ-CP ngày 16/11/2021).[5][6]

Thứ nhất, đối với hành vi cho, bán hóa đơn sẽ bị xử phạt theo Điều 22 Nghị định số 125/2020/NĐ-CP ngày 19/10/2020 với mức phạt tiền từ 15.000.000 đồng đến 45.000.000 đồng.

Biện pháp khắc phục hậu quả là buộc hủy hóa đơn, buộc nộp lại số lợi bất hợp pháp có được.

Thứ hai, đối với hành vi sử dụng hóa đơn không hợp pháp, sử dụng không hợp pháp hóa đơn sẽ bị xử phạt theo Điều 4, Điều 28 Nghị định số 125/2020/NĐ-CP ngày 19/10/2020 với mức phạt tiền từ 20.000.000 đồng đến 50.000.000 đồng (trừ trường hợp hành vi sử dụng hóa đơn không hợp pháp, sử dụng không hợp pháp hóa đơn làm tăng số tiền thuế phải nộp, tăng số tiền thuế được miễn, giảm, hoàn bị xử phạt về thuế theo quy định tại Điều 16, Điều 17 Nghị định này).

Biện pháp khắc phục hậu quả là buộc hủy hóa đơn đã sử dụng.

Thứ ba, đối với hành vi sử dụng hóa đơn không hợp pháp để hạch toán giá trị hàng hóa, dịch vụ mua vào làm giảm số tiền thuế phải nộp hoặc làm tăng số tiền thuế được hoàn, số tiền thuế được miễn, giảm nhưng khi cơ quan thuế thanh tra, kiểm tra phát hiện, người mua chứng minh được lỗi vi phạm thuộc về bên bán hàng và người mua đã hạch toán kế toán đầy đủ theo quy định sẽ bị xử phạt theo Điều 16 Nghị định số 125/2020/NĐ-CP với mức phạt 20% số tiền thuế khai thiếu hoặc số tiền thuế đã được hoàn cao hơn so với quy định.

Biện pháp khắc phục hậu quả là buộc nộp đủ số tiền thuế thiếu, số tiền thuế được hoàn cao hơn quy định và tiền chậm nộp tiền thuế vào ngân sách nhà nước; buộc điều chỉnh lại số thuế giá trị gia tăng đầu vào được khấu trừ chuyển kỳ sau (nếu có).

Thứ tư, đối với hành vi sử dụng hóa đơn không hợp pháp; sử dụng không hợp pháp hóa đơn để khai thuế làm giảm số thuế phải nộp hoặc tăng số tiền thuế được hoàn, số tiền thuế được miễn, giảm xác định là hành vi trốn thuế nhưng chưa đến mức bị truy cứu trách nhiệm hình sự theo Điều 200 Bộ luật Hình sự sẽ bị xử phạt theo Điều 17 Nghị định số 125/2020/NĐ-CP ngày 19/10/2020 với mức phạt từ 1 đến 3 lần số thuế trốn, tùy theo tính chất, mức độ vi phạm (mức phạt tăng dần theo tình tiết tăng nặng của vụ vi phạm)

Biện pháp khắc phục hậu quả là buộc nộp đủ số tiền thuế trốn vào ngân sách nhà nước; Buộc điều chỉnh lại số thuế giá trị gia tăng đầu vào được khấu trừ trên hồ sơ thuế (nếu có).

Đối với hành vi sử dụng hóa đơn không hợp pháp cấu thành Tội trốn thuế

Về xử lý hình sự

Theo Bộ luật Hình sự năm 2015 (được sửa đổi năm 2017), hành vi mua, bán trái phép hóa đơn đến mức bị truy cứu trách nhiệm hình sự sẽ bị xử lý về Tội in, phát hành, mua bán trái phép hóa đơn, chứng từ thu nộp ngân sách nhà nước (Điều 203).

Hành vi sử dụng hóa đơn không hợp pháp để hạch toán hàng hóa, nguyên liệu đầu vào trong hoạt động phát sinh nghĩa vụ thuế làm giảm số tiền thuế phải nộp hoặc làm tăng số tiền thuế được miễn, số tiền thuế được giảm hoặc tăng số tiền thuế được khấu trừ, số tiền thuế được hoàn đến mức bị truy cứu trách nhiệm hình sự sẽ bị xử lý về Tội trốn thuế (Điều 200).

Căn cứ các quy định nêu trên, về cơ bản, các chế tài hành chính và hình sự đối với các hành vi hành vi mua, bán trái phép hóa đơn, sử dụng hóa đơn không hợp pháp, sử dụng không hợp pháp hóa đơn đã được quy định cụ thể, đầy đủ trong hệ thống pháp luật xử lý vi phạm hành chính và pháp luật về hình sự theo tính chất, mức độ, quy mô của hành vi vi phạm.

Đối với hành vi sử dụng hóa đơn không hợp pháp cấu thành Tội trốn thuế

Hành vi sử dụng hóa đơn không hợp pháp sẽ bị truy tố, xét xử về Tội trốn thuế theo quy định tại Điều 200 Bộ luật Hình sự 2015 (được sửa đổi, bổ sung năm 2017).[7]

Nếu là cá nhân bị xét xử với 3 khung hình phạt chính có mức phạt Tiền từ 100 triệu đồng đến 4,5 tỷ đồng hoặc bị phạt Tù có thời hạn từ 03 tháng đến 7 năm.

Người phạm tội còn có thể bị phạt tiền từ 20 triệu đồng đến 100 triệu đồng, cấm đảm nhiệm chức vụ, cấm hành nghề hoặc làm công việc nhất định từ 01 năm đến 05 năm hoặc tịch thu một phần hoặc toàn bộ tài sản.

Nếu là pháp nhân thương mại sẽ bị xét xử với 4 khung phạt chính là: Phạt tiền từ 300 triệu đồng đến 10 tỷ đồng; hoặc đình chỉ hoạt động có thời hạn từ 06 tháng đến 03 năm hoặc đình chỉ hoạt động vĩnh viễn.

Pháp nhân thương mại còn có thể bị phạt tiền từ 50 triệu đồng đến 200 triệu đồng, cấm kinh doanh, cấm hoạt động trong một số lĩnh vực nhất định hoặc cấm huy động vốn từ 01 năm đến 03 năm.

Đối với hành vi mua, bán trái phép hóa đơn cấu thành Tội mua, bán trái phép hóa đơn

Hành vi mua, bán trái phép hóa đơn sẽ bị truy tố, xét xử về Tội in, phát hành, mua bán trái phép hóa đơn, chứng từ thu nộp NSNN theo quy định tại Điều 203 Bộ luật Hình sự 2015 (được sửa đổi, bổ sung năm 2017).[8]

Nếu là cá nhân bị xét xử với 2 khung hình phạt chính có mức phạt Tiền từ 50 triệu đồng đến 500 triệu đồng hoặc phạt cải tạo không giam giữ đến 03 năm hoặc phạt tù từ 06 tháng đến 05 năm.

Người phạm tội còn có thể bị phạt tiền từ 10 triệu đồng đến 50 triệu đồng, cấm đảm nhiệm chức vụ, cấm hành nghề hoặc làm công việc nhất định từ 01 năm đến 05 năm.

Nếu là pháp nhân thương mại sẽ bị xét xử với 2 khung phạt chính là: Phạt tiền từ 100 triệu đồng đến 1 tỷ đồng; hoặc đình chỉ hoạt động vĩnh viễn.

Pháp nhân thương mại còn có thể bị phạt tiền từ 50 triệu đồng đến 200 triệu đồng, cấm kinh doanh, cấm hoạt động trong một số lĩnh vực nhất định từ 01 năm đến 03 năm hoặc cấm huy động vốn từ 01 năm đến 03 năm.

[1] Hồng Long - Bá Hiển - Hồng Dũng, Triệt phá đường dây lập công ty “ma” mua bán trái phép hóa đơn quy mô lớn, Bộ Công an, (ngày 08/01/2025), https://www.bocongan.gov.vn/tin-tuc-su-kien/tin-an-ninh-trat-tu/triet-pha-duong-day-lap-cong-ty-ma-mua-ban-trai-phep-hoa-don-quy-mo-lon-d22-t43103.html

[2] Lâm Giang, Nhóm đối tượng mua bán 140.000 tờ hóa đơn khống, Báo An ninh Thủ đô, (ngày 22/11/2024), https://www.anninhthudo.vn/nhom-doi-tuong-mua-ban-140000-to-hoa-don-khong-post596289.antd

[3] Minh Long, Người đàn bà sử dụng hàng chục công ty “ma” để mua bán hóa đơn, Báo An ninh Thủ đô, (ngày 15/9/2024), https://www.anninhthudo.vn/nguoi-dan-ba-su-dung-hang-chuc-cong-ty-ma-de-mua-ban-hoa-don-post589540.antd

[4] Thông tư liên tịch số: 10/2013/TTLT-BTP-BCA-TANDTC-VKSNDTC-BTC Hướng dẫn áp dụng một số điều của Bộ Luật Hình sự về các tội phạm trong lĩnh vực thuế, tài chính - kế toán và chứng khoán

[5] Nghị định số: 125/2020/NĐ-CP ngày 19/10/2020 Quy định xử phạt vi phạm hành chính về thuế, hóa đơn

[6] Nghị định số: 102/2021/NĐ-CP ngày 16/11/2021 Sửa đổi, bổ sung một số điều của các Nghị định về xử phạt vi phạm hành chính trong lĩnh vực thuế, hóa đơn; hải quan; kinh doanh bảo hiểm, kinh doanh xổ số; quản lý, sử dụng tài sản công; thực hành tiết kiệm, chống lãng phí; dự trữ quốc gia; kho bạc nhà nước; kế toán, kiểm toán độc lập

[7] Điều 200 Bộ luật Hình sự 2015 (được sửa đổi, bổ sung năm 2017) quy định về Tội trốn thuế

[8] Điều 203 Bộ luật Hình sự 2015 (được sửa đổi, bổ sung năm 2017) quy định về Tội in, phát hành, mua bán trái phép hóa đơn, chứng từ thu nộp ngân sách nhà nước